Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: «Неотделимые улучшения земельного участка замощение покрытие и другие». Если у Вас нет времени на чтение или статья не полностью решает Вашу проблему, можете получить онлайн консультацию квалифицированного юриста в форме ниже.
В случае передачи в аренду имущества лицом, не являющимся его собственником, либо уполномоченным им лицом договор аренды является ничтожным как противоречащий ст. 608 ГК РФ.
На практике может возникнуть ситуация, что такой арендодатель дает согласие арендатору на производство неотделимых улучшений имущества. Применение норм о неотделимых улучшениях имущества (ст. 623 ГК РФ) при незаключенности (в том числе отсутствии) или недействительности договора аренды – см. материалы п. 4 к ст. 623 ГК РФ.
Открытым остается вопрос о возможности возмещения собственником арендатору стоимости произведенных улучшений в случае, если последний вернул имущество собственнику, а тот его принял без замечаний.
Недвижимое всегда капитально
«Всё что прочно связано с землёй» — это результат капитального строительства.
Синонимы к слову «капитальный» — основательный, прочный, фундаментальный.
Фундаментальный от слова «фундамент» (лат. fundamentum), означает «имеющий крепкую основу».
Капитальный = фундаментальный = имеющий крепкую основу
Капитальное строительство не только сооружение фундамента. Ещё и возведение несущих конструкций, подведение инженерных коммуникаций и многое другое.
Однако именно наличие фундамента, а точнее глубина его заложения (об этом дальше), выступает основным критерием капитального строения.
Если строение на крепком фундаменте, значит оно прочно связано с землёй. Есть прочная связь с землёй, значит строение — объект недвижимого имущества.
Наличие фундамента (капитальность) = прочная связь с землёй = недвижимая вещь
По своей сути понятия «объект капитального строительства» и «объект недвижимости» тождественны. Объединяет их прочная (неразрывная) связь с землёй.
Некапитальный объект — движимое имущество
Если строение не имеет прочной связи с землёй, значит оно некапитальное.
Торговые киоски, павильоны, навесы, небольшие склады, беседки, теплицы, боксовые гаражи и прочее подобное — всё это некапитальные строения.
Как правило, такие строения выполняются из лёгких и быстровозводимых конструкций. Это не требует обустройства прочного фундамента.
Ремарка: под прочным мы понимаем фундамент, который заглублён в землю.
Иногда фундамента нет вообще
Такая конструктивная особенность позволяет демонтировать, переместить и вновь собрать без несоразмерного ущерба назначению.
В результате разбора, транспортировки и монтажа в другом месте у строения не изменяются его основные характеристики.
Рассуждаем как с недвижимым имуществом, только с точностью наоборот:
Нет устойчивой связи с землёй, объект можно переместить без ущерба его назначению или при незначительном ущербе, значит объект является движимой вещью.
Нет фундамента или он незаглублён в землю = нет прочной связи с землёй (нет капитальности) = движимая вещь
Новый объект после реконструкции
Возникает ли в результате реконструкции новый объект — вопрос непростой, ответ зависит от конкретной ситуации.
Если в результате реконструкции изменились параметры строения, например увеличилась площадь или надстроили ещё один этаж, посчитают новым объектом.
Как объект права, строение останется прежним: не изменится адрес расположения и кадастровый номер — не возникнет нового права.
Однако расширенный объект будет отличаться от первоначального размером, площадью, этажностью, планировкой.
Фактически это будет уже другое строение, новый объект
Если же в ходе реконструкции только заменили или восстановили несущие конструкции здания, то оснований считать его новым объектом не имеется.
При этом замена таких конструкций на аналогичные или с улучшенными показателями вовсе не является реконструкцией.
А что считать новым объектом, если пристроили?
Если реконструкция была произведена в форме пристройки, то новым объектом считают строение в уже реконструированном виде.
Сама пристройка ≠ новый объект
Первоначальный объект + пристройка = новый объект
Некапитальный объект — движимое имущество
Если строение не имеет прочной связи с землёй, значит оно некапитальное.
Торговые киоски, павильоны, навесы, небольшие склады, беседки, теплицы, боксовые гаражи и прочее подобное — всё это некапитальные строения.
Как правило, такие строения выполняются из лёгких и быстровозводимых конструкций. Это не требует обустройства прочного фундамента.
Ремарка: под прочным мы понимаем фундамент, который заглублён в землю.
Такая конструктивная особенность позволяет демонтировать, переместить и вновь собрать без несоразмерного ущерба назначению.
В результате разбора, транспортировки и монтажа в другом месте у строения не изменяются его основные характеристики.
Рассуждаем как с недвижимым имуществом, только с точностью наоборот:
Нет устойчивой связи с землёй, объект можно переместить без ущерба его назначению или при незначительном ущербе, значит объект является движимой вещью.
Нет фундамента или он незаглублён в землю = нет прочной связи с землёй (нет капитальности) = движимая вещь
Капитальное строение: определение, признаки, виды строений
Капитальное строение — это различного вида постройки (сооружения, здания), имеющие ряд признаков. Например, данные строительные объекты не могут быть временного характера; они привязаны к капитальному фундаменту; на эти постройки выдается необходимая документация, которая удостоверяет право собственности.
Термин «капитальное строение» предполагает возведение построек с выполнением следующих работ: изыскательских, проектных, пусконаладочных, монтажных.
К капитальным строениям не относятся различные навесы и киоски. Согласно закону Российской Федерации, киоск — это постройка, площадь которой предназначена для одного продавца и не имеет торгового зала. Навес — не полностью закрытое помещение, не имеющее стен или стены. Объектом капитального строения принято считать самостоятельные здания с коммуникациями, необходимым оборудованием, эстакадами и так далее. А также объекты незавершенного строительства, постройка которых была начата, но не закончена и приостановлена на фиксированный срок на всех законных основаниях.
Возмещение стоимости неотделимых улучшений после смены собственника арендованного имущества
В силу п. 2 ст. 623 ГК РФ после прекращения договора аренды арендатор имеет право на возмещение стоимости неотделимых улучшений арендуемого имущества, которые он произвел за счет собственных средств и с согласия арендодателя. Согласно п. 1 ст. 617 ГК РФ переход права собственности на арендуемое имущество не является основанием для изменения или расторжения договора. На практике возможна ситуация, когда арендатор произвел капитальный ремонт или иные неотделимые улучшения арендуемого имущества в то время, когда оно принадлежало одному собственнику, а договор аренды прекратился после перехода права собственности на данное имущество. При этом нормы закона не дают однозначного ответа на вопрос: к кому именно – старому или новому собственнику – вправе заявить свои требования арендатор по ст. 623 ГК РФ?
7.1. Вывод из судебной практики: По вопросу о том, вправе ли арендатор взыскать стоимость неотделимых улучшений с арендодателя, продавшего арендованное имущество, при том что улучшения были произведены до продажи, а договор расторгнут после, существует две позиции судов.
Позиция 1. Если арендодатель продал арендуемое имущество, то арендатор вправе после расторжения договора с новым собственником взыскать стоимость производственных до продажи неотделимых улучшений с прежнего собственника.
Взыскание неосновательного обогащения с арендодателя, если арендатором произведены неотделимые улучшения арендованного имущества
В соответствии со ст. ст. 614, 623 ГК РФ стороны договора аренды вправе предусмотреть, что стоимость неотделимых улучшений может быть засчитана в арендную плату. На практике возникают вопросы о возмещении арендатору стоимости таких улучшений, если стоимость арендованного имущества возросла по сравнению с его стоимостью до передачи арендатору и расходы по улучшению по условиям договора засчитываются в счет арендной платы.
10.1. Вывод из судебной практики: Если договором предусмотрен зачет стоимости произведенных арендатором улучшений в счет арендной платы на основании дополнительного соглашения, которое стороны так и не подписали, то при возврате имущества с улучшениями арендодателю на его стороне возникает неосновательное обогащение в размере произведенных улучшений.
Предлагаю ознакомиться с краткими выжимками из судебной практики по данному спорному вопросу:
Постановлением ФАС Северо-Кавказского округа от 30 октября 2001 г. N Ф08-3550/2001 к отделимым улучшениям
отнесено:маслопрессы, емкости для хранения масла, маслонасос, щит учета электроэнергии т.к. они могут быть использованы по своему предназначению в другом помещении, то есть представляют собой
самостоятельные вещи
, а не неотделимые улучшения.
Постановлением ФАС Уральского округа от 14.09.2006 по делу N Ф09-8204/06-СЗ к отделимым улучшениям отнесено: установка системы кондиционирования, телефонно-компьютерной сети и охранной сигнализации с видеонаблюдением.
Постановлением ФАС Северо-Западного округа от 20.03.2002 N А56-28425/01 суд к отделимым улучшениям отнес сантехнические приборы (раковины с подставками и унитазы с бачками), поскольку их демонтаж не может повлиять на состояние помещения, в котором они установлены.
К неотделимым улучшениям тем же постановлением от 20.03.2002 N А56-28425/01 отнесено:
Поскольку их демонтаж существенным образом ухудшит внешний вид помещения (оставшиеся металлические конструкции подвесного потолка) и повлекут за собой необходимость дополнительных расходов для установки других декоративных плит на эти конструкции.
Т.к. полотно является составной частью комплекта дверного блока, включающего дверное полотно и дверную коробку, которая крепится непосредственно к стене помещения. Ст. 134 ГК предусматривает, что если разнородные вещи образуют единое целое, предполагающее использование их по общему назначению, они рассматриваются как одна вещь (сложная вещь). Использование дверного полотна и дверной коробки возможно только по их общему назначению. Следовательно, дверное полотно нельзя признать отделимым улучшением, поскольку оно является составной частью сложной вещи, которая в свою очередь является неотделимым улучшением, поскольку демонтаж дверного блока нанесет существенный ущерб помещению и повлечет за собой необходимость производства ремонтных работ.
Произведенные арендатором капитальные вложения в арендованный объект основных средств (стоимость улучшений арендованного имущества) учитываются арендатором в составе основных средств до их выбытия в рамках договора аренды. Такой вывод сделан в решении ВАС РФ от 27.01.2012 N 16291/11, а также письмах Минфина России от 04.04.2012 N 03-05-05-01/18 и от 24.05.2013 N 03-05-05-01/18569, от 15.04.2013 N 03-05-05-01/12447 и от 14.03.2013 N 03-05-05-01/7760.
До момента возврата арендованного имущества с неотделимыми улучшениями арендодателю либо возмещения последним произведенных расходов арендатор получает от их использования экономические выгоды и является плательщиком налога на имущество (решение ВАС РФ от 27.01.2012 N 16291/11, постановление ФАС СЗО от 31.01.2014 по делу N А56-72308/2012 и др.).
Вместе с тем капитальные вложения, произведенные арендатором в арендованные объекты недвижимого имущества, возмещаемые арендодателем в полном объеме до ввода их в эксплуатацию, не учитываются в составе основных средств и не облагаются налогом на имущество организаций (письмо Минфина России от 13.12.
По данному вопросу существует множество споров, поскольку некоторые юристы считают, что за неотделимые улучшения необходимо также платить налог. Другие считают, что это законная схема для уменьшения ставки налогообложения. Рассмотрим некоторые советы юристов. Для начала необходимо коснуться вопроса оформления сделки при покупке квартиры с неотделимыми улучшениями. Юристы рекомендуют это делать следующим образом.
Сам договор купли-продажи, должен быть в обязательном порядке оформлен нотариусом, поскольку не соблюдение формы такого соглашения влечет за собой недействительность всей купли-продажи. Факт получения денежных средств за неотделимые улучшения лучше всего оформить отдельным соглашением. То есть в предварительном договоре (по которому передается задаток) нужно детально описать какие улучшения имеются в квартире, и в какую стоимость их оценивает продавец.
Во время заключения основной сделки, стороны могут составить отдельный договор, в котором прописать условия, что покупатель компенсирует продавцу его затраты на проведение неотделимых улучшений в конкретной денежной сумме. К этому договору нужно будет приложить расписку о получении средств.
Такая форма оформления улучшений хороша тем, что если продавец вдруг решит отменить сделку, или начнет расторгать договор купли-продажи, он обязан будет вернуть покупателю не только реальную стоимость объекта недвижимости (согласно акту оценки), но и средства, переданные ему за проведенные улучшения.
Второй вопрос касается уплаты налогов. Налоговый кодекс четко прописывает, что 13% налог платится со стоимости квартиры, которая продается. Исходя из этого, и проводится ее оценка. Сумма, уплаченная за улучшения, не может быть включена в стоимость квартиры или другой жилой недвижимости, поскольку является компенсацией бывшему владельцу за ремонт и другие усовершенствования, что были сделаны в его бывшем жилье.
Но стороны, которые, поступают таким образом при покупке и продаже объекта жилой недвижимости, не могут в таком случае рассчитывать на получение налогового вычета, если он полагается одной из сторон сделки. В некоторых случаях проведенные улучшения по стоимости достигают 50% от реальной (по акту оценки) цены на жилье.
Третий вопрос касается признания таких сделок с покупкой жилья – мнимыми, то есть недействительными. Общей юридической практики по таким спорам нет, поскольку проведение сделок, таким образом, делает их безопасными от различных мошенников. Но факт признания их недействительными только на основании платы за неотделимые улучшения не признается судами. Суды в данном случае исходят из общих правил для совершения сделок купли-продажи.
То есть они должны быть оформлены нотариально, налоги платятся с суммы, которая указывается профессиональным оценщиком на основании специально разработанной методики. Факт передачи денежных средств за изменения в объекте недвижимости может быть признан недействительным, если не будет подтвержден письменными документами (договором или распиской).
Также при возникающих спорах суды придерживаются такого мнения, что это отдельное соглашение, не касающееся покупки недвижимости, стороны выявляют обоюдное желание (свободное волеизъявление) при составлении такого договора, нотариальная регистрация его не обязательна, поэтому оснований для признания всей сделки включая и эту, недействительными нет.
Последнее касается поведения налоговой инспекции, если ее сотрудниками будет выявлен такой факт оплаты по сделке с недвижимостью. Тут мнение налоговиков однозначно, граждане пытаются уклониться от налогов, поэтому им могут начисляться штрафные санкции с требованием доплатить некоторую сумму. Многие сразу обращаются к юристам, и если первоначальные документы составлены правильно, суды отменяют все налоговые требования.
Нужно запомнить, что при таких сделках, лучше обращаться к профессиональным юристам или риелторам, которые смогут правильно оформить все документы и договоры. В противном случае можно получить налоговый штраф, и требование погасить недоимку.
Оплата за неотделимые улучшения это не обязательное требование при покупке квартиры, установленное действующим законодательством. Стороны (участники договора купли-продажи) самостоятельно решают насчет таких выплат в процессе составления предварительного договора о задатке и оформлении договора у нотариуса.
Налоговый и бухгалтерский учет арендатора
Следует иметь в виду, что улучшения арендованного имущества могут производиться как с разрешения арендодателя, так и без его согласия. В первом случае после прекращения договора аренды арендатор имеет право на компенсацию стоимости улучшений арендодателем. Во втором — на возмещение затрат рассчитывать не приходится. Причем последний вариант чреват еще тем, что в налоговом учете арендатора неотделимые улучшения, осуществленные без согласия арендодателя, не подлежат амортизации (согласно пункту 1 статьи 256 НК РФ).
Еще один нюанс: неотделимые улучшения по окончании договора аренды безвозмездно переходят к арендодателю. А на основании пункта 16 статьи 270 НК РФ стоимость безвозмездно переданного имущества не учитывается в налогообложении, соответственно, арендатор не может учесть стоимость неотделимых улучшений в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль.
Налог на прибыль. Неотделимые улучшения, произведенные арендатором с согласия арендодателя, признаются амортизируемым имуществом. Если их стоимость по договору арендатору не возмещается, то он может ее «погасить» посредством начисления амор-тизации в течение действия договора аренды (п. 17 ПБУ 6/01) с учетом периода полезного использования объекта (п. 1 статьи 258 НК РФ). Кстати, с 1 января 2010 года налогоплательщик вправе определять срок полезного использования неотделимых улучшений самостоятельно. Напомню, что ранее расходы на неотделимые улучшения амортизировались исходя из срока эксплуатации объекта, что увеличивало срок амортизации и не учитывало реальных вложений арендатора. Сегодня суммы амортизации распределяются в соответствии со сроком полезного использования не самого объекта, а конкретно неотделимого улучшения. И арендатор вправе установить этот «полезный» срок сам. При этом обозначенный им период может отличаться от принятого арендодателем, но должен вписываться в классификацию основных средств, утвержденную Правительством РФ. Разъяснения данной нормы были представлены в письмах УФНС РФ по Москве от 25.08.2010 № 16-15/089245, Минфина РФ от 01.06.2010 № 03-03-06/1/358.
» Я рекомендую арендаторам заранее продумывать каждую формулировку договора аренды и отражать в нем все возможные варианты развития событий. «
Налог на имущество. Стоит отметить, что капитальные вложения в виде неотделимых улучшений, учтенных в составе основных средств арендатора, облагаются налогом на имущество до окончания срока действия договора аренды. Эта позиция подтверждена в письмах Минфин РФ от 03.11.2010 № 03-05-05-01/48, от 01.11.2010 № 03-05- 05-01/46.
НДС. При безвозмездной передаче неотделимых улучшений арендатор обязан начислить НДС и уплатить его в бюджет (п. 1 статьи 146 НК РФ, где оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров и услуг).
Я рекомендую арендаторам заранее продумывать каждую формулировку договора аренды и отражать в нем все возможные варианты развития событий.
Например, чтобы сумма начисленной амортизации по неотделимым улучшениям могла приниматься в расходы при исчислении налога на прибыль, в договоре должно быть дано разрешение арендодателя на проведение неотделимых улучшений.
Также в договоре можно прописать, что арендодатель не должен возмещать произведенные улучшения арендатору. В противном случае начисленная амортизация не будет признана при исчислении налога на прибыль.
Арендодатель дает согласие и компенсирует улучшения
Самая благоприятная ситуация, когда получено согласие арендодателя на производство неотделимых улучшений и на компенсацию расходов. Тогда арендатор признает сумму компенсации в налогооблагаемых доходах. Стоимость стоит оговорить в акте прием-передачи. Затраты на улучшения арендатор учитывает у себя в расходах.
Амортизировать улучшения арендатор не может, так как они ему не принадлежат. А вот арендодатель будет списывать затраты на улучшения посредством амортизации.
Арендатор на дату передачи арендодателю улучшений должен начислить НДС по ставке 20%. Входной НДС по выполненным работам арендатор может принять к вычету. У арендодателя входной НДС принимается к вычету.
Чем отличаются отделимые улучшения от неотделимых
Отделимость и неотделимость улучшений зависит от того, утратит или нет арендуемый актив свои свойства, если эти улучшения изъять (п. 2 ст. 623 ГК РФ). Соответственно, разница между отделимыми и неотделимыми улучшениями в том, что первые поддерживают работоспособность актива, а вторые формируют у актива новые свойства и функции или модернизируют его.
Однако не всё так просто. С точки зрения собственника, который хочет поддержать сдаваемый в аренду актив в рабочем состоянии, например, замену старых дверей и полов на новые вполне можно рассматривать как расходы на реконструкцию с последующей капитализацией. Эти расходы направлены на продление срока полезного использования актива, хотя и не изменяют его полезной площади и не формируют новые характеристики. Подобную позицию высказывал и Минфин России (письмо от 29.02.2014 № 07-04-18/01). Но важно понимать, что если после произведённых улучшений изменится полезная площадь или объём актива, то его стоимость как объекта основных средств также должна увеличиться (постановление АС Западно-Сибирского округа от 18.03.2019 № Ф04-641/2019 по делу № А46-8255/2018).
Всегда ли отделимые улучшения являются собственностью арендатора?
Чтобы пресечь споры об отделимых и неотделимых улучшениях при возврате имущества по окончании срока договора, зачастую арендодатели включают в условия соглашения пункт о праве собственности и на отделимые улучшения. В этом случае арендатор должен будет передать такие улучшения. Другое дело – как арендодатель сможет доказать, например, что на пустом месте стояла ширма или висели дорогие шторы, если следов от данных предметов нет, как и самих предметов? А разрешения на отделимые улучшения арендатору получать не нужно.
На основании чего арендодатель будет выставлять требования? Впрочем, скорее всего, ширмы и шторы арендодателя не интересуют, а вот более крупная «дичь» – да. Например, офисные перегородки или системы кондиционирования. В принципе, их можно разобрать, но следы все равно останутся. Значит, это неотделимые улучшения. А если арендатор утверждает обратное – пусть смотрит соответствующий пункт договора, как это было при вынесении решения в Определении ВС РФ от 10.04.2017 № 309-ЭС17-2544. Арендатор посчитал, что потолочные кондиционеры и офисные перегородки являются отделимыми улучшениями, то есть его собственностью, и обратился в суд.
Согласно п. 36 совместного Постановления № 10/22 в соответствии со ст. 301 ГК РФ лицо, обратившееся в суд с иском об истребовании своего имущества из чужого незаконного владения, должно доказать свое право собственности на имущество, находящееся во владении другого лица. Право собственности на движимое имущество доказывается с помощью любых предусмотренных процессуальным законодательством доказательств, подтверждающих возникновение этого права у истца. Арендатор предоставил судам договор безвозмездного пользования установленным оборудованием, а также договор подряда на монтаж и установку.
Действительно, в соответствии со ст. 301 ГК РФ собственник вправе истребовать свое имущество из чужого незаконного владения. Данный способ защиты нарушенного права направлен на возврат собственнику или иному законному владельцу именно того имущества, которое незаконно выбыло из его владения. Объектом виндикации [3] может выступать любое индивидуально-определенное имущество, сохранившееся в натуре.
Ответчиком по виндикационному иску является незаконный владелец, у которого фактически находится вещь. Незаконным владельцем следует считать не только лицо, самовольно завладевшее вещью, но и того, кто приобрел вещь у лица, не управомоченного распоряжаться ею. Под незаконным владением нужно понимать всякое фактическое обладание вещью, если оно не имеет правового основания.
В предмет доказывания по виндикационному спору входят: наличие права собственности у истца на истребуемое имущество, индивидуально-определенные признаки истребуемого имущества, факт нахождения истребуемого имущества у ответчика, условия, при которых имущество выбыло из владения собственника (отсутствие обязательственных отношений между сторонами по поводу спорного имущества). Бремя доказывания этих обстоятельств в совокупности возложено на истца (ст. 65 АПК РФ).
Однако доказать наличие права собственности на истребуемое имущество в рассматриваемом случае истцу не удалось. В силу ст. 623 ГК РФ произведенные арендатором отделимые улучшения арендованного имущества признаются его собственностью, но только если иное не предусмотрено договором аренды. А договором как раз и было предусмотрено, что арендодатель является собственником как неотделимых, так и отделимых улучшений арендованного имущества.
Суд отклонил требования арендатора установить, относится ли монтаж кондиционеров к перепланировке или переделке, и утверждение, что демонтаж не повлечет какого-либо ущерба для помещения. Поскольку было доказано, что согласно договору арендодатель является собственником как неотделимых, так и отделимых улучшений имущества, в том числе улучшений в виде установки системы кондиционирования, суд пришел к выводу, что спорное имущество не может быть истребовано арендатором независимо от признаков этого имущества.
Итак, хотя в ст. 623 ГК РФ прописано, что отделимые улучшения арендованного имущества – собственность арендатора, следует обратить внимание на окончание названной статьи, которое допускает передачу указанных улучшений арендодателю по условиям договора.
Неотделимые улучшения выполнены за счет арендатора в соответствии с договором и/или с письменного согласия арендодателя.
- Арендодатель согласен с улучшениями и с возмещением стоимости улучшений, произведенных арендатором.
Улучшения арендованного имущества, которые выполнены с согласия арендодателя с последующим возмещением их стоимости, признаются амортизируемым имуществом в соответствии с п.1 ст.256 НК РФ.
При этом, такие расходы учитываются в соответствии с п.1 ст.258 НК РФ:
- капитальные вложения, стоимость которых возмещается арендатору арендодателем, амортизируются арендодателем.
Соответственно, у арендатора не происходит уменьшения расходов в целях налога на прибыль в виде амортизационных отчислений.
В данном случае арендатор не будет являться собственником произведенных улучшений арендованного имущества на основании п.4 ст. 623 ГК РФ:
- Улучшения арендованного имущества, как отделимые, так и неотделимые, произведенные за счет амортизационных отчислений от этого имущества, являются собственностью арендодателя.
В соответствии с мнением Минфина, выраженным в его Письме от 13.12.2012г. №03-03-06/1/651, расходы арендатора, связанные с улучшениями арендуемого имущества, в случае, если они возмещаются арендодателем, рассматриваются как расходы, произведенные в процессе выполнения работ для арендодателя:
«Таким образом, в случае если арендатор осуществляет неотделимые улучшения арендованного имущества с согласия арендодателя, что должно быть отражено в договоре аренды имущества либо в дополнении к указанному договору, и арендодатель возмещает арендатору понесенные им расходы, то указанные затраты могут быть учтены арендатором для целей налогообложения прибыли как расходы, связанные с выполнением работ для арендодателя, в соответствии с гл. 25 Кодекса при условии их соответствия требованиям п. 1 ст. 252 Кодекса.»
В бухгалтерском учете расходы на улучшение арендованного имущества, возмещаемые арендодателем, учитываются в зависимости от того, когда по условиям договора (или дополнительного соглашения), данные улучшения передаются/переходят арендодателю.
Так, в соответствии с п.35 Приказа Минфина РФ от 13.10.2003г. №91н «Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств», в случае, если в соответствии с заключенным договором аренды арендатор передает произведенные капитальные вложения арендодателю:
- затраты по законченным работам капитального характера, подлежащие компенсации арендодателем, списываются с кредита счета учета вложений во внеоборотные активы в корреспонденции с дебетом счета учета расчетов.
Однако, если в соответствии с условиями договора, неотделимые улучшения переходят в собственность арендодателя с возмещением их остаточной стоимости арендатору после прекращения договора, то такие неотделимые улучшения необходимо учитывать в составе ОС арендодателя до прекращения договора аренды.
- Арендодатель согласен с улучшениями, но возмещать их стоимость не намерен.
В соответствии с п.1 ст.256 НК РФ, капитальные вложения в предоставленные в аренду объекты ОС в форме неотделимых улучшений, произведенных арендатором с согласия арендодателя, признаются амортизируемым имуществом.
На основании п.1 ст.258 НК РФ, капитальные вложения, произведенные арендатором с согласия арендодателя, стоимость которых не возмещается арендодателем, амортизируются арендатором:
- в течение срока действия договора аренды исходя из сумм амортизации, рассчитанных с учетом срока полезного использования, определяемого для арендованных объектов основных средств или для капитальных вложений в указанные объекты в соответствии с классификацией основных средств, утверждаемой Правительством РФ.
Амортизацию необходимо начислять с 1го числа месяца, следующего за месяцем ввода неотделимых улучшений в эксплуатацию.
В бухгалтерском учете, в соответствии с п.5 ПБУ 6/01 «Учет основных средств», в составе основных средств учитываются также:
- капитальные вложения в арендованные объекты ОС.
В соответствии с п.35 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, в случае, если в соответствии с заключенным договором аренды капитальные вложения в арендованные ОС являются собственностью арендатора:
- затраты по законченным работам капитального характера списываются с кредита счета учета вложений во внеоборотные активы в корреспонденции с дебетом счета учета основных средств.
На сумму произведенных затрат арендатором открывается отдельная инвентарная карточка на отдельный инвентарный объект.
Неотделимые улучшения: спорные случаи и учет
Большинству арендаторов офисных помещений приходится вкладывать в них дополнительные средства: ремонтировать, модернизировать, реконструировать и т д. Подобные работы относятся к улучшениям, которые, в свою очередь, делятся на отделимые и неотделимые. Порядок налогового и бухгалтерского учета напрямую зависит от того, к какому виду будет отнесено улучшение.
Впервую очередь предлагаю определиться, что такое неотделимые улучшения. Гражданский кодекс РФ связывает это понятие с арендованным имуществом, однако однозначной формулировки нет ни в одном законодательном акте. По сложившейся практике к неотделимым улучшениям относятся изменения объекта, которые улучшают его технические и функциональные возможности и которые неотделимы от самого объекта (т. е. при смене офиса вы не сможете их забрать с собой без причинения вреда объекту). Самый распространенный вопрос бухгалтеров на данное определение: чем это отличается от текущего ремонта? В законодательстве разъясняется: ремонт направлен на поддержание имущества в рабочем состоянии, при его проведении новые качества у объекта не появляются. Следовательно, неотделимыми улучшениями могут быть признаны только работы по достройке, дооборудованию, модернизации, реконструкции или техническому перевооружению объекта.